Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Формирование зарплатных резервов». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Резерв на оплату отпусков создается для того, чтобы работодатели смогли равномерно включать соответствующие издержки в ежемесячные расходы на оплату труда. Таким образом, им удастся уменьшать в течение отчетного года налоговую базу. Несмотря на то, что порядок формирования отпускного резерва регламентируется НК, его создание является абсолютно добровольным.
Пример расчета по методике 1
Приведем пример расчета резерва отпусков на 2023 год: в организации числятся три работника. Данные по ним таковы:
- Иванов: остаток отпускных дней — 5 календарных дней, среднедневной заработок — 2000,00 руб.;
- Петров: остаток дней — 12 календарных дней, среднедневной заработок — 1200,00 руб.;
- Сидоров: остаток дней — 8 календарных дней, среднедневной заработок — 1000,00 руб.
Для начала считаем отпускные и взносы по каждому работнику.
Ставки по страховым взносам составляют:
- ПФР — 22 %;
- ФСС — 2,9 %;
- ФФОМС — 5,1 %;
- ФСС на травматизм — 0,2 %.
Таким образом, суммарная ставка для расчета = 22 + 2,9 + 5,1 + 0,2 = 30,2 %.
Расчет для Иванова:
- Сумма для резерва = 2000 руб. × 5 дн. = 10 000 руб.
- Итоговая сумма отчислений в резерв на оплату основных отпусков в части страховых взносов = 10 000 × 0,302 = 3020 руб.
Итого на Иванова понадобится 10 000 + 3020 = 13 020.
Аналогично получаем цифры для Петрова (18 658,20 руб.) и Сидорова (10 416 руб.).
Суммируем значения по всем работникам. Итого необходимо зарезервировать 13 020 + 18 658,20 + 10 416 = 42 094,20.
Признание оценочных обязательств методом обязательств (МСФО)
Пример
Организация ведет учет оценочных обязательств по оплате предстоящих отпусков в бухгалтерском учете методом обязательств (МСФО), а учет резервов в налоговом учете не ведет. Необходимо рассчитать суммы признаваемых оценочных обязательств по оплате предстоящих отпусков сотруднице Боровой А.Н.:
-
за январь 2021 г., если в январе сотруднице начислено по окладу — 70000,00 руб., страховые взносы — 21000,00 руб., взносы НСиПЗ — 140,00 руб., остаток дней отпуска на 31.01.2021 составляет 18,67 дней, а средний заработок для оплаты отпусков на конец января — 2389,08 руб.
-
за февраль 2021 г., если в январе сотруднице начислено по окладу — 70000,00 руб., начислена премия — 14000,00 руб., страховые взносы — 25200,00 руб., взносы НСиПЗ — 168,00 руб., остаток дней отпуска на 28.02.2021 составляет 21,00 дней, а средний заработок для оплаты отпусков на конец февраля — 2448,81 руб.
-
за март 2021 г., если в марте сотрудница использовала 7,00 дней ежегодного отпуска, были начислены отпускные в размере 17141,67 руб., начислено по окладу — 54090,91 руб., страховые взносы — 21369,77 руб., взносы НСиПЗ — 142,47 руб., остаток дней отпуска на 31.03.2021 составляет 16,33 дней, а средний заработок для оплаты отпусков на конец марта — 2443,17 руб.
Пример расчета по методике 3
Пускай на начало года данные по категориям сотрудников таковы:
- по управленческому персоналу: остаток отпускных дней — 300 календарных дней, среднедневной заработок — 2000,00 руб.;
- по хозяйственному персоналу: остаток дней — 200 календарных дней, среднедневной заработок — 1200,00 руб.
Резервная сумма = 2000 руб. × 300 дн. + 1200 руб. × 200 дн. = 840 000.
Суммарная ставка 30,2 %, следовательно, сумма на оплату страховых взносов = 840 000 × 0,302 = 253 680.
Итого следует зарезервировать 840 000 + 253 680 = 1 093 680.
Вот пример, как формируется таблица резерва отпусков бюджетного учреждения:
| № п/п | ФИО сотрудника | Дата заключения трудового договора | Заработано на 01.12.2021 | Использовано | Резерв | Количество дней отпуска без сохранения зарплаты |
|---|---|---|---|---|---|---|
| 1 | Иванов Иван Иванович | 01.12.2017 | 224 | 120 | 104 | |
| 2 | Петров Петр Петрович | 30.11.2020 | 56 | 30 | 16 | 3 |
| 3 | Викторова Виктория Викторовна | 05.12.2017 | 112 | 50 | 62 |
В одном из предыдущих номеров мы рассматривали вопросы формирования резерва на оплату отпусков в бухгалтерском учете. И отмечали, что создание резерва предусмотрено не только бухгалтерским законодательством, но и налоговым. При чем, налоговое законодательство более четче прописывает правила создания и использования данного резерва. Один из главных плюсов создания резерва в налоговом учете является возможность в течение налогового периода производить равномерное списание расходов. При этом часть отпускных может быть учтена в целях исчисления налога на прибыль раньше, чем осуществляются фактические выплаты. Кроме этого, для резерва на оплату отпусков предусмотрена возможность его переноса на следующий налоговый период. Естественно все это можно использовать для оптимизации налогообложения компании.
Как создается данный резерв
Налоговый кодекс предоставляет право налогоплательщику на создание резерва предстоящих расходов на оплату отпусков и резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет. Порядок учета расходов на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет закреплен в ст. 324.1 НК РФ. Данные резервы могут создаваться плательщиками налога на прибыль, то есть теми компаниями, которые применяют общую систему налогообложения. Согласно п. 6 ст. 324.1 НК РФ резерв предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год создается по тем же правилам, что и отпускной резерв, поэтому мы рассмотрим правила формирования резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, подразумевая, что по аналогии можно создавать и резервы на выплату за выслугу лет.
Правила формирования резерва определены ст. 324.1 НК РФ. Создание резерва в налоговом учете является правом организации (ст. 266 НК РФ), и решение о его создании следует обозначить в учетной политике (ст. 313 НК РФ).
Если налогоплательщик принимает решение о создании отпускного резерва, то необходимо выполнить ряд положений налогового кодекса, предусмотренных п. 1 ст. 324.1 НК РФ. В частности, нужно сделать следующее:
— отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый способ резервирования;
— определить предельную сумму отчислений;
— определить ежемесячный процент отчислений в резерв.
Особенности, о которых нужно знать
Создание резерва – это финансовая процедура, которую выполняют при утверждении дней отдыха для сотрудников. По мнению экспертов, она является оценочным обязательством. Ее проводят с целью официально подтвердить факт наличия обязанностей организации перед своим персоналом по состоянию на отчетный период.
Создавать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков должны абсолютно все организации, за исключением субъектов малого предпринимательства – кому разрешено сильно не обременять себя бухучетом.
Такие правила прописаны в ПБУ 8/2010 и Законе о бухучете. Также см. «Бухгалтерский учет на УСН».
Законодательство РФ допускает следующую периодичность (см. таблицу).
| Когда | Издержки |
| Последний день каждого месяца | Затруднительный способ, но наиболее точный |
| Последний день каждого квартала | Многие организации выбирают такой вариант, так как считают его наиболее удачным |
| Последний день текущего года | Применение возможно предприятиями, которые делают только годовую отчетность |
Дату выполнения расчетов определяет сама организация и устанавливает в своей учетной политике.
Как создать и использовать резерв на оплату отпусков: 7 правил
Создание резерва на оплату отпусков является правом налогоплательщика, а не его обязанностью. Однако такое резервирование необходимо для равномерного распределения затрат на оплату отдыха сотрудников. В нашей статье обсудим правила создания и использования резерва.
Курсы повышения квалификации для бухгалтеров и главных бухгалтеров на ОСНО и УСН. Учтены все требования профстандарта «Бухгалтер». Систематизируйте или обновите знания, получите практические навыки и найдите ответы на свои вопросы.
Порядок формирования резерва на оплату отпусков установлен Налоговым кодексом РФ, в частности, ст. 324.1 НК РФ. И хотя в налоговом учете это не обязанность налогоплательщика, а право, «плюс» создания этого резерва в том, что его наличие позволит равномерно в течение всего налогового периода списывать расходы на оплату отпускных своим работникам. А это означает, что часть отпускных может быть учтена в целях налогообложения прежде, чем будет выплачена.
Правило первое. Указываем создание резерва в «налоговой» учетной политике.
Правило второе. Определяем следующие показатели:
- способ резервирования,
- предельную годовую сумму резерва,
- ежемесячный процент отчислений в резерв (Письмо Минфина РФ от 07.04.2016 № 03-03-06/2/19828). Обязательно указываем их в налоговой учетной политике.
Правило третье. Рассчитываем процент ежемесячных отчислений в резерв по формуле: предполагаемый размер отпускных за год / сумма предполагаемых расходов на оплату труда за год х 100%. Сумма резерва должна включать и предполагаемую сумму страховых взносов, начисляемых на сумму отпускных (п. 1 ст. 324.1 НК РФ).
Правило четвертое. Составляем специальный расчет (смету) ежемесячных отчислений в резерв исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков (Письмо Минфина от 25.10.2016 № 03-03-06/2/62147). Рассчитываем ежемесячные отчисления по формуле: сумма фактических расходов на оплату труда, включая обязательные страховые взносы / процент отчислений в резерв на оплату отпусков х 100%.
Обратите внимание, что при планировании размера расходов на оплату труда за год суммы, которые вы предполагаете выплачивать внештатникам, учитывать не надо, так как отпуск таким лицам не положен, поскольку трудовое законодательство на них не распространяется (ст. 11 ТК РФ).
Главные цели и принципы резерва
Резерв на оплату отпусков создается для того, чтобы работодатели смогли равномерно включать соответствующие издержки в ежемесячные расходы на оплату труда. Таким образом, им удастся уменьшать в течение отчетного года налоговую базу. Несмотря на то, что порядок формирования отпускного резерва регламентируется НК, его создание является абсолютно добровольным.
Резерв могут создавать юридические лица, которые являются плательщиками налога на прибыль и признают свои расходы и доходы по методу начисления. Те компании, которые являются плательщиками ОСНО или УСН, применяющие при исчислении расходов и доходов кассовую методу, не должны формировать отпускной резерв.
При создании отпускного резерва ответственным лицам компании нужно ориентироваться на регламент Налогового Кодекса РФ, а именно на статью 324. Стоит отметить, что организации, которые являются плательщиками налога на прибыль, могут вести соответствующий налоговый регистр, в котором отражается использование отпускного резерва, в электронной форме. Если компания принимает решение не создавать отпускной резерв, ей все равно нужно отразить этот факт в учетной политике.
Важным моментом, который должны учитывать бухгалтера, является процедура покрытия расходов из отпускного резерва.
Из него можно покрывать только отпускные, а также начисленные на них страховые взносы. При этом если сотрудник получает от компании компенсацию за неиспользованный отпуск, то эти суммы не покрываются за счет резерва. Если ответственные лица нарушат нормы Федерального законодательства, касающиеся процедуры формирования и использования отпускного резерва, то к ним контролирующие органы применят штрафные санкции.
Отдельные особенности налогового учета резервирования по условным обязательствам
Помимо (IAS) 37, наличествует ряд иных стандартов в пределах МСФО, которые позволяют урегулировать вопросы, касающиеся резервирования, УО и активов, в том числе и по части налогового учета.
| Некоторые стандарты МСФО | Применение |
| IFRS 3 | Учитывание обязательств, образующихся при слиянии бизнеса |
| IAS 12 | Обязательства по налогу на прибыль |
| IAS 17 | Обязательства по договорам аренды (кроме соглашений обременительного характера) |
| IAS 19 | Учитывание вознаграждений работающих |
Так, сообразно МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль», п.5 под временной разницей понимают разность балансовой цены обязательства (актива) в бухотчете об экономическом положении и его базой налога (далее — НБ). Его НБ — сумма, относящаяся на обязательство в налоговых целях, снижает либо увеличивает прибыль, с которой исчисляется налог. По части налогооблагаемого вида временных разниц признаются отсроченные налоговые обязательства с учетом особенностей, регламентируемых в МСФО (IAS) 12.
По части переноса остатков неизрасходованной резервной суммы на грядущий год следует помнить, что делать это не обязательно. Но отказываясь от перенесения, нужно иметь в виду, что все траты, снижающие прибыль под налог, должны документально удостоверяться и обосновываться в финансовом плане. Деньги, которые уже отображали в тратах, второй раз при калькуляции налога на доход на засчитываются.
Каким образом определяются временные разницы в случае предоставления сотруднику «переходящего» отпуска, затрагивающего два отчетных налоговых периода?
Пункт 1 ст. 272 НК РФ устанавливает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли организаций, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. При этом согласно п. 4 ст. 272 НК РФ расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со ст. 255 НК РФ расходов на оплату труда.
Указанные положения налогового законодательства влекут за собой следующую особенность налогового учета расходов в виде начисленных отпускных: при формировании налоговой базы по налогу на прибыль сумма начисленных отпускных за ежегодный оплачиваемый отпуск включается в состав расходов пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период. Таким образом, если сотруднику предоставлен «переходящий» отпуск, затрагивающий два отчетных налоговых периода, то часть расходов по оплате отпуска будет признана в одном отчетном периоде, а другая часть — в следующем отчетном периоде.
Как скорректировать резерв на конец года, если его размер отличается от суммы предполагаемых отпускных
Теперь другая ситуация: оценочное обязательство по итогам 2012 года вы использовали не полностью. Тут нужно действовать таким образом.
Возьмите сумму предполагаемых выплат по тем отпускам, которые причитаются сотрудникам на конец года. Далее сравните результат с суммой оставшегося обязательства под предстоящие отпускные выплаты.
Если остаток оценочного обязательства окажется больше, всю сумму причитающихся отпускных, в том числе и разницу, вы вправе учесть при формировании резерва в 2013 году. Тогда включать эту разницу в прочие доходы не нужно. Это определяет второй абзац пункта 22 ПБУ 8/2010.
Если же полагающиеся на конец года отпускные больше остатка резерва, просто сделайте запись на разницу:
ДЕБЕТ 20 (23, 25, 26, 29, 44) КРЕДИТ 96 субсчет «Оценочное обязательство на оплату отпусков»
— доначислен резерв на оплату отпусков на сумму разницы между величиной «отпускных» обязательств компании на конец года и суммой резерва, не использованного в 2012 году.
Оценка резервов при первоначальном признании
В целом оба нормативных документа дают одинаковое определение величины первоначальной оценки резерва:
- Сумма, признанная в качестве резерва, должна отражать наилучшую расчетную оценку затрат, необходимых на конец отчетного периода для урегулирования существующего обязательства (п. 36 МСФО (IAS) 37).
- Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете организации в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству. Наиболее достоверная оценка расходов представляет собой величину, необходимую непосредственно для исполнения (погашения) обязательства по состоянию на отчетную дату или для перевода обязательства на другое лицо по состоянию на отчетную дату.
В соответствии с п. 24 ПБУ 8/2010 по каждому признанному в бухгалтерском учете оценочному обязательству в бухгалтерской отчетности организацией раскрывается в случае существенности как минимум следующая информация:
- величина, по которой оценочное обязательство отражено в бухгалтерском балансе организации, на начало и конец отчетного периода;
- сумма оценочного обязательства, признанная в отчетном периоде;
- сумма оценочного обязательства, списанная в счет отражения затрат или признания кредиторской задолженности в отчетном периоде;
- списанная в отчетном периоде сумма оценочного обязательства в связи с ее избыточностью или прекращением выполнения условий признания оценочного обязательства;
- увеличение величины оценочного обязательства в связи с ростом его приведенной стоимости за отчетный период (проценты);
- характер обязательства и ожидаемый срок его исполнения;
- неопределенности, существующие в отношении срока исполнения и (или) величины оценочного обязательства;
- ожидаемые суммы встречных требований или суммы требований к третьим лицам в возмещение расходов, которые организация понесет при исполнении обязательства, а также активы, признанные по таким требованиям.
Резервы отпусков в налоговом учете – проводки
Налоговый учет по оценочным обязательствам предприятия могут не вести. Не создается резерв в НУ и при кассовом методе учета, т.к. учесть расходы в этом случае можно только после выплаты отпускных работникам.
Работодатели, которые решили вести учет отпускных резервов в разрезе бухгалтерского и налогового учета, должны отразить этот момент в налоговой политике, также фиксируется методика расчета, максимальная сумма отчислений (включая страхвзносы) и ежемесячный процент перевода средств в резерв в соответствии с требованиями ст. 324.1 НК РФ. Бухгалтер должен составить сметный расчет размера оценочных обязательств. При формировании резерва налоговая база по прибыли будет уменьшаться на сумму отчислений в него, а не на величину фактически начисленных отпускных.
Если резерв на отпуска создается не в налоговом учете, а только в бухгалтерском, то база по налогу на прибыль не уменьшается, при этом будут возникать временные разницы по налогу на прибыль (ПБУ 18/02). Проводки рассмотрим на примере.
Методики создания резерва в бухучете
По пункту 15 ПБУ 8/2010, создать оценочное обязательство необходимо как минимум один раз в год по состоянию на 31 декабря (то есть отчетную дату).
В таком случае на 31 декабря единовременно резервируется сумма отпускных, которая будет выплачена в будущем году, одной проводкой. Например, можно взять объем отпускных выплат, аналогичный выплатам за отчетный год.
Такой принцип формирования является наиболее простым для учета, но некорректен для признания расходов, поскольку на отчетную дату у компании еще нет обязательств к выплате отпускных сумм сотрудникам. Они могут уволиться, компания может набрать новых сотрудников и оценка окажется неверной.
Более правильным является равномерное признание расходов на формирование резерва в течение всего года. Если использовать такой метод, то необходимо оценить сумму неотгулянных отпусков по состоянию на 31 декабря и ежемесячно определять стоимость накопленных отпусков и делать доначисление резервируемых сумм. Как вариант, возможно оценить возможную сумму накоплений на будущий год и включать эту величину равномерно:
- ежемесячно (разделив на 12);
- ежеквартально (разделив на 4).